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PRÁCTICA FISCAL INDEBIDA EN MATERIA DE SEGURIDAD SOCIAL
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El H. Consejo Técnico del Instituto Mexicano del Seguro Social resuelve, mediante ACUERDO ACDO.AS2.HCT.260623/160.P.DIR, publicado el 7 de julio del 2023 a través del cual se da a conocer el criterio número 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV, el Seguro Social, que se realiza una práctica fiscal indebida en materia de seguridad social por:
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- Quien excluya del salario base de cotización, los pagos por concepto de PTU que entreguen a sus trabajadores, en la parte que excedan al tope de dicha prestación previsto por la Ley Federal del Trabajo (Art. 127, fracción VIII).
- Quien pague PTU antes o después del plazo de sesenta días siguientes a la fecha en que deba pagarse el impuesto sobre la renta anual, esto es, tratándose de personas morales 60 días posteriores al 31 de marzo y personas físicas al 30 de abril de cada año.
- Quien excluya del salario base de cotización los pagos hechos por concepto de bono de productividad o de cualquier otra naturaleza.
- Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de las prácticas antes señaladas.
- Todo contador público autorizado que emita una opinión de cumplimiento “limpia y sin salvedades” en el dictamen en materia de seguridad social de patrones que incurran en cualquiera de las conductas aquí mencionadas.
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Lo anterior deriva de una serie de consideraciones hechas por el Seguro Social con las que podemos o no estar de acuerdo, sin embargo, derivado del el planteamiento presentado por el Director General del IMSS y el dictamen recaído al mismo, se ha generado un criterio no vinculativo de las disposiciones fiscales que quienes ejerzan facultades de comprobación en materia de seguridad social, deberán observar.
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PTU
El Criterio del IMSS comienza señalando que las cantidades entregadas en efectivo o en especie a las personas trabajadoras por concepto de pagos que exceden el monto máximo de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) deben integrar al salario base de cotización. Así mismo, continúa diciendo, las cantidades entregadas por PTU fuera del plazo establecido para su pago, no constituyen PTU.
De inicio, tendríamos que preguntarnos ¿Quiénes son las “personas trabajadoras”? Lo anterior en razón a que ni la Ley del Seguro Social ni la Ley Federal del Trabajo (LFT) ofrecen definición a ésta figura que el legislador ha venido utilizando sin dotarle del correspondiente alcance jurídico, pues nuestro marco legal prevé la figura del “trabajador” y el “patrón”, pero no la de una persona trabajadora. En todo caso, suponiendo una equivalencia, el Criterio aducido por el IMSS, señala de que el monto de PTU que exceda a aquel calculado conforme a la LFT, deberá integrarse en términos del Art. 27 de la LIMSS, sin embargo, dicho precepto relativo a la integración salarial base del pago de cuotas al IMSS, establece que los pagos hechos en efectivo por cuota diaria así como gratificaciones, percepciones, alimentación, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad que se entregue al trabajador por su trabajo, forman parte del salario base de cotización, esto es, atendiendo al principio de taxatividad, dicho numeral establece específicamente aquellas partidas integrables y dispone que, en tratándose de otras distintas entregadas al trabajador, deberán ser producto de su trabajo, situación que no alcanza al pago de PTU, toda vez que ésta prestación Constitucional no deriva del trabajo, sino del cumplimiento de una obligación patronal fija que busca -al menos idealmente- justicia laboral.
Por otro lado, cuando el numeral 127 de la LFT establece las normas para el cálculo y pago de PTU, elimina la posibilidad de que cualquier cantidad distinta a la aplicación de dicha disposición, pueda ser considerada PTU, pues, en todo caso, se tratará de una gratificación o bonificación vinculada a las utilidades de la empresa que el patrón haya decidido otorgar, graciosa o pactadamente, al trabajador.
Luego entonces, no hay cantidades excedentes que tengan naturaleza de PTU.
Ahora bien, solo restaría analizar en el caso particular de cada empresa, si el bono o gratificación o como se le denomine contractualmente que se entregue conjunta o adicionalmente a la PTU deriva del trabajo del trabajador o tiene alguna naturaleza distinta, pues, en todo caso, dicho análisis revelará si jurídicamente resulta procedente integrar dicha partida al salario base de cotización o no.
Finalmente, en cuanto al hecho de que las partidas entregadas a los trabajadores fuera del plazo de los sesenta días posteriores a que el patrón deba pagar su impuesto sobre la renta del ejercicio al que corresponde el cálculo de PTU, el IMSS considera que las mismas no pueden tener naturaleza de PTU, situación que desde luego se ajusta a lo dispuesto por la LFT, toda vez que las reglas para el cómputo de ésta prestación Constitucional son claras en cuanto a su determinación, dentro de la cual no solo se incluye la época de pago, sino la época en la que debe computarse la “renta gravable”, a partir de la cual se calculará la PTU.
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BONO DE PRODUCTIVIDAD
Por otro lado, en cuanto a los llamados “bonos de productividad” que se generan como parte de la correcta aplicación del TITULO CUARTO “Derechos y Obligaciones de los Trabajadores y de los Patrones”, Capítulo III BIS “De la Productividad, Formación y Capacitación de los Trabajadores” de la LFT, el seguro social señala que dichos bonos también llamados incentivos, comisiones, bonos o gratificaciones, se encuentran directamente vinculados a la prestación del servicio o desempeño de un trabajo, ya que, si los colaboradores no laboran, no reciben pago por dichos conceptos, lo cual podría, en efecto, ser un factor de confusión al momento de aplicar correctamente el Art. 27 primer párrafo de la Ley del Seguro Social que indica, como ya se dijo, que cualquier otra prestación entregada al trabajador con motivo de su trabajo, deberá integrarse al salario base de cotización.
Luego entonces, si éstos bonos dependen de los días que trabaja efectivamente el trabajador, naturalmente están vinculados al trabajo y por ende serán parte del salario base de cotización, sin embargo, atendiendo a la verdadera naturaleza del bono de productividad contenido en el mencionado apartado de la LFT, si éstas cantidades responden a los parámetros de capacitación resultantes en productividad en cada empresa, de acuerdo a sus programas debidamente registrados y a través de las asociaciones conducentes, no podría tendría porqué confundirse con una prestación derivada del trabajo.
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——- Nota Importante ——-
La opinión, conclusión y/o posturas plasmadas en el presente documento, mismo que puede llegar a considerarse como la materialización de la consultoría, asesoría o consejo brindados por quien lo firma, constituye única y exclusivamente su interpretación unilateral y personal sobre cada tema sobre los que versa o implica dicho documento, así como aquellos de los que deriva, complementa o generará sobre el mismo asunto o temas vinculados; por lo expuesto, en calidad de tercero del contribuyente, expresamente se manifiesta que de ninguna manera se ubica o pretende ubicarse dentro de las hipótesis previstas en las fracciones I, II y III del Artículo 89 del Código Fiscal de la Federación. En razón de lo anterior, el contenido del presente documento, inclusive cuando pudiera llegar a ser contrario o distinto a la interpretación de las autoridades fiscales, o llegar a considerarse diverso a los criterios dados a conocer por cualquier autoridad fiscal al amparo del inciso h) de la fracción I del Artículo 33 del citado ordenamiento legal, no fue confeccionado ni para omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución en contravención a las disposiciones fiscales, ni para colaborar en la alteración o la inscripción de cuentas, asientos o datos falsos en la contabilidad o en los documentos que se expidan por o para el contribuyente ni, mucho menos, ser cómplice en cualquier forma no prevista, en la comisión de infracciones o delitos fiscales. Finalmente, el contenido del presente documento no implica, en forma alguna, algún tipo de materialización de asesoría fiscal, ni el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de algún esquema reportable en los términos del Art. 199 del Código Fiscal de la Federación y sus correlativos, ni es parte de alguno que haya sido puesto a disposición por un tercero para su implementación
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Ponemos a su disposición el contenido del ACDO.AS2.HCT.260623/160.P.DIR, aquí referido, así como el criterio número 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV, en:
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PRÁCTICA FISCAL INDEBIDA EN MATERIA DE SEGURIDAD SOCIAL
ACUERDO ACDO.AS2.HCT.260623/160.P.DIR,
que revela el criterio número 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV
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Mediante ACUERDO ACDO.AS2.HCT.260623/160.P.DIR, publicado el 7 de julio del 2023 a través del cual se da a conocer el criterio número 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV, el Seguro Social considera que se realiza una práctica fiscal indebida en materia de seguridad social:
- Quien excluya del salario base de cotización, los pagos por concepto de PTU que entreguen a sus trabajadores, en la parte que excedan al tope de dicha prestación previsto por la Ley Federal del Trabajo (Art. 127, fracción VIII).
- Quien pague PTU antes o despues del plazo de sesenta días siguientes a la fecha en que deba pagarse el impuesto sobre la renta anual, esto es, tratándose de personas morales 60 días posteriores al 31 de marzo y personas físicas al 30 de abril de cada año.
- Quien excluya del salario base de cotización los pagos hechos por concepto de bono de productividad o de cualquier otra naturaleza.
- Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de las prácticas antes señaladas.
- Todo contador público autorizado que emita una opinión de cumplimiento “limpia y sin salvedades” en el dictamen en materia de seguridad social de patrones que incurran en cualquiera de las conductas aquí mencionadas.
TEXTO DEL ACUERDO:
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Primero.- Aprobar el Criterio número 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV, mismo que se agrega al presente como Anexo Único, a efecto de orientar a los patrones o sujetos obligados respecto de las exclusiones como integrantes del salario base de cotización, de los pagos que exceden el monto máximo de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y los pagos realizados por concepto de bono de productividad o de cualquier otra naturaleza, conforme al artículo 27 de la Ley del Seguro Social.
Segundo.- Instruir a la persona titular de la Dirección de Incorporación y Recaudación para que, por conducto de la persona titular de la Unidad de Fiscalización y Cobranza, resuelva las dudas o formule las aclaraciones que las unidades administrativas del Instituto presenten o soliciten con motivo de la aplicación de este Acuerdo y de su Anexo Único.
Tercero.- Instruir a la persona titular de la Dirección Jurídica para que realice los trámites necesarios ante las instancias competentes, a efecto de que este Acuerdo y su Anexo Único se publiquen en el Diario Oficial de la Federación.
Cuarto.- El presente Acuerdo y su Anexo Único entrarán en vigor al día siguiente de su publicación en dicho órgano oficial de difusión”.
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CRITERIO NÚMERO 02/2023/NV/SBC-LSS-27-IV
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Cantidades entregadas en efectivo o en especie a las personas trabajadoras o depositadas en sus cuentas personales o de nómina por concepto de pagos que exceden el monto máximo de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y los pagos hechos por concepto de bono de productividad, integran al salario base de cotización de conformidad con el artículo 27, primer párrafo, de la Ley del Seguro Social.
El artículo 27, primer párrafo, de la Ley del Seguro Social (LSS), establece los conceptos que forman parte del salario base de cotización, al disponer que éste se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentación, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquiera otra cantidad o prestación que se entregue a la persona trabajadora por su trabajo. En principio, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) no forma parte del salario base de cotización, ya que conforme al artículo 124 de la Ley Federal del Trabajo (LFT) no forma parte del salario integrado que señala el artículo 84 de la LFT.
No obstante lo anterior, mediante el Decreto por el que se reformaron diversas leyes de seguridad social, en materia de subcontratación laboral, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 23 de abril de 2021, se incorporó la fracción VIII al artículo 127 de la LFT, con el propósito de introducir nuevas reglas para limitar la cantidad del reparto de utilidades que las personas trabajadoras reciben y evitar así desproporciones; estableciéndose el límite máximo de tres meses del salario o el promedio de lo que hubiese recibido en los últimos tres años por este concepto, aplicándose el monto que resulte más favorable a la persona trabajadora.
Adicionalmente, tratándose de personas trabajadoras al servicio de patrones cuyos ingresos deriven exclusivamente de su trabajo y de personas trabajadoras de patrones dedicados al cuidado de bienes que produzcan rentas o al cobro de créditos y sus intereses, el monto de la participación no podrá exceder de un mes de salario.
En este sentido, si la PTU entregada a las personas trabajadoras excede lo señalado en los dos párrafos anteriores, y los patrones deciden no descontar el monto entregado en demasía, dicha percepción pierde la naturaleza de utilidades y se convierte en una gratificación y, por ende, sí integra el salario base de cotización en términos del primer párrafo del artículo 27 de la LSS.
Asimismo, existen prácticas que los patrones (empresas) registrados ante el Instituto realizan, como el entregar a personas trabajadoras montos en dinero que, si bien se encuentran registrados contablemente bajo el concepto de pago de PTU, en realidad se trata de pagos en parcialidades anticipados a las personas trabajadoras que se realizarían en el ejercicio fiscal siguiente a su generación; es decir, se considera como PTU adelantada o anticipada. Sin embargo, en perjuicio de la persona trabajadora y del propio Instituto, dicha práctica desvirtúa la naturaleza de la prestación al contravenir el plazo de pago, esto es sesenta días siguientes a la fecha en que debe pagarse el Impuesto Sobre la Renta anual, establecido en el artículo 122 de la LFT, por lo que el reparto deberá ceñirse al plazo legal precisado; lo anterior, en virtud de que previamente a dicho evento no se tiene la certeza de que en el ejercicio fiscal se genere utilidad o pérdida fiscal.
En conclusión, si la PTU pierde su naturaleza, ésta podrá considerarse un gasto; en consecuencia, el patrón corre el riesgo de integrar o gravar lo que se haya repartido bajo este concepto. En ese sentido, dicha prestación laboral al entregarse fuera de los límites o plazos establecidos por la LFT, pierde su naturaleza y, para efectos de las obligaciones en materia de seguridad social, debe integrarse al salario base de cotización de las personas trabajadoras.
En relación con los bonos de productividad, también llamados incentivos, comisiones, bonos o gratificaciones, éstos se encuentran directamente vinculados a la prestación del servicio o desempeño de un trabajo, ya que, si los colaboradores no laboran, no reciben pago por dichos conceptos.
Los bonos entregados forman parte de la base salarial sin importar que se otorguen a través de una tarjeta de regalo o de vales de despensa, o bien que sean entregados por una asociación patronal; independientemente de la forma en que se cubran, no pierden su naturaleza jurídica de percepción o gratificación y, por ende, deben integrarse al salario base de cotización, conforme al artículo 27, primer párrafo, de la LSS.
En ese sentido, se ha detectado que existen empresas que ofrecen esquemas de evasión de contribuciones utilizando pagos derivados de un programa de productividad, mediante una asociación patronal, justificando así su no integración al salario base de cotización, en términos del artículo 153-J de la LFT.
Sin embargo, el referido artículo 153-J, en relación con los diversos 153-E, 153-I, 153-K y 153-M, de la LFT, forman parte de un sistema normativo que precisa que la capacitación y el adiestramiento son una obligación de los patrones para las personas trabajadoras, que prevé las facultades de la Comisión Mixta de Capacitación, Adiestramiento y Productividad, así como define el concepto de “productividad”; en consecuencia, dichas disposiciones resultan inaplicables para determinar si los bonos por productividad integran o no el SBC, toda vez que de forma expresa lo regula el artículo 27 de la LSS.
Derivado de las consideraciones relatadas, con el objeto de fomentar la transparencia y el debido cumplimiento de las obligaciones patronales, en protección de los derechos de las personas trabajadoras y de sus familias, se considera que realiza una práctica fiscal indebida en materia de seguridad social:
· Quien excluya del salario base de cotización, los pagos que exceden el monto máximo de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas según el artículo 127, fracción VIII, de la LFT.
· Quien pague la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, fuera del plazo establecido en el artículo 122 de la LFT, siendo esto antes o después de lo señalado en las disposiciones jurídicas aplicables.
· Quien excluya del salario base de cotización los pagos hechos por concepto de bono de productividad o de cualquier otra naturaleza.
· Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de las prácticas antes señaladas.
· Todo contador público autorizado que emita una opinión de cumplimiento “limpia y sin salvedades” en el dictamen en materia de seguridad social de patrones que incurran en cualquiera de las conductas mencionadas.
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